Досудебный спор с налоговым органом в пользу налогоплательщика (кейс ИнвестАудит) 
 
Автор: Сергей Рюмин, юрисконсульт АКГ «ИнвестАудит», опыт работы в ФНС и Арбитражном суде, автор статей по налоговым спорам. Более 100 судебных заседаний и более 300 млн возвращённых налогов за 2019 год  
 
В 2019 году предприниматель получил от налогового органа «уведомление», в котором указывалось на необходимость уплаты налога на имущество в отношении принадлежащего этому предпринимателю здания гостиницы. 

Налогоплательщик с нашей помощью вступил в переписку с налоговой инспекцией, в которой со ссылками на соответствующие статьи Налогового кодекса РФ указывалось на отсутствие правовых оснований для обложения здания индивидуального предпринимателя, применяющего специальный налоговый режим в виде УСН, налогом на имущество.  

Переписка длилась достаточно долго (около 4 месяцев). 

При этом, налоговый орган отвечал на несуществующие запросы и письма, которые якобы исходили от предпринимателя. В этих письмах инспекция неустанно твердила, что предприниматель должен платить налог на имущество, в обоснование чего указывала на положения Налогового кодекса РФ. 
В итоге, налогоплательщик устал от такой переписки и обратился с жалобой в УФНС по региону, которое и прекратило самоуправство территориальной инспекции. 

Подробное обоснование отсутствия оснований для уплаты налога на имущество «услышали» только в УФНС по субъекту, несмотря на то, что аналогичные доводы были высказаны также и в территориальной инспекции. Но, там был «свой Налоговый кодекс» и территориальный налоговый орган желал видеть деньги в бюджете, а не разъяснения действующего законодательства. 
 
Рассмотрим особенности правового регулирования:  
 
На основании пункта 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. 

В силу пункта 3 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных абзацем вторым пункта 10 статьи 378.2 настоящего Кодекса).  
 
Вывод: из изложенного следует, что предприниматель, применяющий УСН, обязан платить налог на имущество, только если недвижимое имущество включено в перечень, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 НК РФ. 

Если соответствующий объект включен в перечень, то предприниматель, не лишаясь права применения УСН, обязан в отношении конкретного объекта дополнительно уплачивать налог на имущество. 
В описанном выше случае соответствующий объект недвижимости не включен в Перечень, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 НК РФ. 

То есть, предприниматель не должен был уплачивать налог на имущество исходя из кадастровой стоимости в отношении здания гостиницы.  
 
Следует отдельно рассмотреть ситуацию потери права применения УСН по основанию превышения лимита стоимости основных средств. 

В силу подпункта 16 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации, у которых остаточная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превышает 150 млн. рублей. В целях настоящего подпункта учитываются основные средства, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса; 

Несмотря на то, что в подпункте 16 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ имеется указание только на «организацию», данное ограничение распространяется также на предпринимателей, о чем указал Верховный Суд РФ в пункте 6 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, а также о чем указывает Минфин России (Письма от 15.06.2017 N 03-11-11/37040, от 28.10.2016 N 03-11-11/63323). 

Таким образом, предприниматель может потерять право на применение УСН, если объект (основные средства) недвижимого имущества имеет остаточную стоимость более 150 млн. руб. (в этом случае происходит уплата налога на имущество в общем порядке). 

Пунктом 3 статьи 346.16 НК РФ установлено, что в случае, если налогоплательщик применяет УСН с момента постановки на учет в налоговых органах, стоимость основных средств принимается по первоначальной стоимости этого имущества, определяемой в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете. 

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, ведут учет в книге учета доходов и расходов в соответствии с Порядком заполнения книги учета доходов и расходов, утвержденным приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н. 

Порядком предусмотрено отражение первоначальной стоимости приобретенного (сооруженного, изготовленного) основного средства в период применения УСН в графе 6 разд. II Книги учета в том отчетном (налоговом) периоде, в котором произошло последним по времени одно из следующих событий (пункт 3.10): ввод в эксплуатацию объекта основных средств; подача документов на государственную регистрацию прав на объект основных средств; оплата (завершение оплаты) расходов на приобретение (сооружение, изготовление) объекта основных средств. 

Согласно пунктам 7, 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). 

В соответствии с пунктом 49 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, остаточная стоимость основных средств определяется как фактические затраты на их приобретение, сооружение и изготовление за вычетом суммы начисленной амортизации. 

Таким образом, если применение перечисленных норм позволяет определить остаточную стоимость всех основных средств менее 150 млн. руб., то можно утверждать о сохранении за предпринимателем права применения УСН, что означает отсутствие обязанности по отдельной уплате налога на имущество. 
Напротив, превышение лимита будет означать потерю права на применение УСН, а равно обязанность уплачивать налог на имущество. 

В упомянутом выше случае стоимость здания гостиницы не превышала лимиты остаточной стоимости для целей применения УСН, в связи с чем за данным предпринимателем сохранялось право применения специального налогового режима. 
 
Что касается налога на имущество физических лиц 
 
С 1 января 2015 года введена в действие глава 32 «Налог на имущество физических лиц» Налогового кодекса Российской Федерации. 

На основании статьи 400 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество физических лиц признаются физические лица, обладающие правом собственности на имущество, являющееся объектом налогообложения. 
Статьей 406 НК РФ установлено, что в случае определения налоговой базы исходя из кадастровой стоимости объекта налогообложения налоговая ставка устанавливается в размере 2% в отношении объектов налогообложения, включенных в перечень, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 настоящего Кодекса, в отношении объектов налогообложения, предусмотренных абзацем вторым пункта 10 статьи 378.2 настоящего Кодекса, а также в отношении объектов налогообложения, кадастровая стоимость каждого из которых превышает 300 миллионов рублей. 

В данном случае, как следует из представленных документов, кадастровая стоимость объекта недвижимости превышала 300 млн. руб. 

Но, для индивидуальных предпринимателей, использующих принадлежащее им имущество в предпринимательской деятельности и применяющих специальные налоговые режимы, предусмотрены налоговые преференции. 

Как уже было указано, согласно пункту 3 статьи 346.11 НК РФ применение индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения предусматривает их освобождение от уплаты налога на имущество физических лиц в отношении имущества, используемого в предпринимательской деятельности, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень объектов административно-делового, торгового и бытового назначения, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 Кодекса, утверждаемый субъектом Российской Федерации. 

Перечень объектов административно-делового, торгового и бытового назначения определяется органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации. 

Таким образом, налог на имущество физических лиц подлежит уплате индивидуальным предпринимателем, применяющим упрощенную систему налогообложения, только в отношении имущества, включенного в перечень объектов административно-делового, торгового и бытового назначения, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 Кодекса (аналогичная позиция выражена в письме Минфина России от 23.03.2018 № 03-05-06-01/18372). 

Поскольку, как уже было определено выше, рассматриваемый объект в соответствующий перечень включен не был, постольку предприниматель был освобожден от уплаты налога на имущество физически лиц, даже при условии, что кадастровая стоимость объекта выше 300 млн. руб. 
 
В этой части хотим дополнительно отметить относительно недавнее Определение Верховного Суда РФ (определение 304-ЭС19-26593), в котором рассматривался вопрос об обложении налогом на имущество нежилого помещения в здании, включенном в перечень. 

Верховный Суд РФ поддержал налоговую службу и указал, что, если здание включено в перечень объектов недвижимости, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость, то, несмотря на отсутствие в перечне самих помещений, при применении спецрежимов не действует освобождение от налога на имущество.  

Поскольку здание было включено в перечень, то все помещения в нем, принадлежащие одному или нескольким собственникам, подлежат налогообложению исходя из кадастровой стоимости. Это правило не зависит от отсутствия самих помещений в Перечне. При этом, если определена кадастровая стоимость всего здания, но не кадастровая стоимость помещения, то налоговая база спорных помещений должна определяться исходя из кадастровой стоимости здания. То есть нужно учитывать долю их площади в общей площади здания.  
 
Если резюмировать изложенное, то для ответа на вопрос о том, должно ли облагаться недвижимое имущество налогом на имущество, необходимо установить: 

- имеет ли предприниматель право применять специальный налоговый режим в виде УСН, в том числе в части соблюдения остаточной (не путать с кадастровой) стоимости основных средств; 
- включен ли объект в перечень объектов недвижимости, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость (в каждом субъекте свой перечень); 
- если принадлежащее предпринимателю помещение не включено в перечень как отдельный объект, необходимо проверить наличие в Перечне здания, в котором соответствующее помещение находится. 
 
Учитывайте настоящие разъяснения и особенности обложения налогом на имущество физических лиц зданий и помещений предпринимателей, чтобы не допустить нарушения действующего законодательства и не переплачивать налоги. 
 
Есть вопросы? Всегда готовы помочь вам и вашему бизнесу в решении споров с налоговой. Звоните: +7 (913) 606-71-26 или пишите нам на горячую линию: https://safe-business.ru/konsultatsii-nalogovyh-yuristov